第49讲_逆流交易,顺流交易(1)

第三节长期股权投资的后续计量

二、长期股权投资的权益法

2.投资损益的确认

①逆流交易

【教材例7-11】甲企业于20 X 7年1月取得乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司施 加重大影响。假定甲企业取得该项投资时， 乙公司各项可辨认资产、 负债的公允价值与其账

面价值相同。20X 7年8月，乙公司将其成本为 600万元的某商品以1 000万元的价格出售 给甲企业，甲企业将取得的商品作为存货。 至20X 7年资产负债表日，甲企业仍未对外出售

该存货。乙公司20X 7年实现净利润为3 200万元。假定不考虑所得税因素。

损益调整800 000

损益调整

800 000 (4 000 000 X 20%

甲企业在按照权益法确认应享有乙公司 借：长期股权投资一一损益调整

贷：投资收益

上述分录可分解为：

借：长期股权投资一一损益调整

贷：投资收益

借：投资收益

贷：长期股权投资

20 X 7年净损益时，应进行以下账务处理

600 000

(28 000 000 X 20%

600 000

400 000

(32 000 000 X 20%

400 000

800 000

进行上述处理后，投资企业有子公司，需要编制合并财务报表的，在合并财务报表中，

因该未实现内部交易损益体现在投资企业持有存货的账面价值当中， 应在合并财务报表中进

行以下调整：

借：长期股权投资一一损益调整800 000

借：长期股权投资一一损益调整

800 000

800 000

800 000

[(10 000 000-6 000 000 )X 20%]

贷：存货

甲企业乙公司

甲企业

1 000 存货7 个别报表中反映的是：

1 000 存货7 个别报表中反映的是： ft：投资收益 80

贷；长期股权投资80

600

营业收入+1 000 营业成本比00 存货 -G00

甲公司若有子公司

7合幷报表中的调I 整分录应是； |

借：长期股权投资跖 贷：存货

合并抵销

僧:营业收A20Q (1 000X20%)

贷：营业成*120 (600X20%)

存货 80 甲公司报表中

台幷扌隔表中结果是: 酣惜；投资收益

毎存贷

80

￡0

假定至20

假定至20X 7年12月31日，甲企业已对外出售该存货的

70% 30%^成期末存货。

经调整后的净利润=3 200-400X

经调整后的净利润=3 200-400

X 30%=3 080 (万元)

借：长期股权投资一一损益调整

6 160 000

(30 800 000 X 20%

贷：投资收益6 160 000

贷：投资收益

合并财务报表中进行以下调整:

借：长期股权投资一一损益调整240 000

借：长期股权投资一一损益调整

240 000 (800 000 X 30%

贷：存货240 000【教材例7-11

贷：存货

240 000

【教材例7-11延伸】甲企业至

20X 7年末未出售上述存货， 于20X 8年将上述商品全部

出售乙公司20

出售乙公司20 X 8年实现净利润为

3 600万元。假定不考虑所得税因素。

个别报表应确认投资收益 =(3 600+400 )X 20%=800 (万元)

借：长期股权投资一一损益调整8 000 000

借：长期股权投资一一损益调整

8 000 000

贷：投资收益 8 000 000

因甲公司将上述存货已全部出售，所以合并报表中无调整分录。

若甲企业20 X 8年将上述商品对外出售 80%乙公司20 X 8年实现净利润为 3 600万元。

假定不考虑所得税因素。

个别报表应确认投资收益 =(3 600+400 X 80% X 20%=784 (万元)

借：长期股权投资一一损益调整 7 840 000

贷：投资收益 7 840 000

因有20%存货尚未出售，应调整合并报表中存货项目的金额

=4 000 000 X 20%< 20%=160 000 (元)

借：长期股权投资一一损益调整 160 000

贷：存货160 000

贷：存货

②顺流交易

【教材例7-12】甲企业持有乙公司 20%有表决权股份，能够对乙公司的财务和生产经营

决策施加重大影响。20X 7年，甲企业将其账面价值为 600万元的商品以1 000万元的价格

出售给乙公司。至20X 7年资产负债表日，该批商品尚未对外部第三方出售。 假定甲企业取

得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同， 两者在以前期

间未发生过内部交易。乙公司 20X 7年净利润为2 000万元。假定不考虑所得税因素。

甲企业在该项交易中实现利润 400万元，其中的80 （400 X 20%万元是针对本企业持

有的对联营企业的权益份额， 在采用权益法计算确认投资损益时应予抵销， 即甲企业应当进

行的账务处理为：

借：长期股权投资一一损益调整 3 200 000

[（2 000 万元-400 万元）X 20%]

贷：投资收益 3 200 000

上述分录可分解为：

借：长期股权投资一一损益调整 4 000 000

（20 000 000 X 20%

贷：投资收益 4 000 000

借：投资收益800 000 (4 000 000

借：投资收益

800 000 (4 000 000 X 20%

贷：长期股权投资一一损益调整

800 000

甲企业如需编制合并财务报表， 在合并财务报表中对该未实现内部交易损益应在个别报 表已确认投资损益的基础上进行以下调整：

借：营业收入贷：营业成本投资收益【提示】

借：营业收入

贷：营业成本

投资收益

【提示】

在甲企业的个别报表中,

2 000 000 (10 000 000 X 20%

1 200 000 (6 000 000 X 20%

800 000

无论甲企业销售给乙公司的是何种资产,

其产生的未实现内部

销售利润的消除均反映在 “投资收益”中；但从合并财务报表的角度，应消除具体报表项目

（如营业收入、营业成本、资产处置损益等）的金额，本例应消除的是营业收入和营业成本。

甲企业丄兰600 营业收入+1 000营业战本亠E00

甲企业丄兰

600

营业收入+1 000

营业战本亠E00

存赏弋0D

.乙公司

-1 000

存貨T 000 合幷抵销

个别报表中反映的是； 惜：援资收益帥

贷：张期股权投資创 甲公司若有子公司」I 合廿报表中的调整分］ 录是：侶：营业收入如0 贷；营业成本120 按资收益￡0

借：营业收入200 （1 000X20%） I 员；营业成本匹0 （600X20%） p

存货80

合幷报表中结果

借；莒业收入.200

——贷：晉业成本1加

长朗股权投资別

甲公司报表中

假定至20 X 7年资产负债表日，该批商品

甲企业应当进行的账务处理为：

借：长期股权投资一一损益调整

对外部第三方出售 70% 30%^成期末存货。

3 760 000

［（20 000 000-4 000 000 X 30% X 20沟

贷：投资收益 3 760 000

上述分录可分解为：

借：长期股权投资一一损益调整 4 000 000

（20 000 000 X 20%

贷：投资收益 4 000 000

借：投资收益 240 000 （4 000 000 X 30%X 20%

贷：长期股权投资一一损益调整 240 000

因营业收入和营业成本在甲企业的个别报表中， 从合并报表角度，甲企业和乙公司内部

交易产生的营业收入和营业成本应按甲企业持股比例全额抵销， 即抵销营业收入200万元（1

000 X 20%）,营业成本120万元（600X 20% 。上述存货乙公司对外销售确认营业成本 =1 000

X 70%=70（万元）,从合并报表角度该批存货乙公司对外销售应确认营业成本 =600 X 70%=420

（万元），乙公司个别报表多确认的营业成本 280万元（700-420 ）,使乙公司利润减少 280

万元，从合并报表角度，对乙公司利润应调增 280万元，甲企业应调增投资收益 56万元（280

X 20%，因此合并报表投资收益调增总数 =24+56=80 （万元）。合并报表调整分录：

【结论】无论乙公司 20X 7年是否出售商品，或者出售多少，合并报表中均应编制下列 调整分录：

借：营业收入贷：营业成本投资收益2 000 000 (10 000 000

借：营业收入

贷：营业成本

投资收益

1 200 000 (6 000 000 X 20%)

800 000

【教材例7-12延伸】乙公司于20X 8年将上述商品全部出售， 乙公司20X 8年实现净利 润为3 600万元。假定不考虑所得税因素。

个别报表应确认投资收益 =(3 600+400 )X 20%=800 (万元)

借：长期股权投资一一损益调整 8 000 000

贷：投资收益 8 000 000

合并报表中无调整分录。

应当说明的是：

①投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的无论是顺流交易还是逆流交易产生的

未实现内部交易损失，属于所转让资产发生减值损失的，有关的未实现内部交易损失不应予 以抵销。

【例题】甲公司持有乙公司 20%有表决权股份，能够对乙公司生产经营决策施加重大影

响。2X 17年，甲公司将其账面价值为 800万元的商品以640万元的价格出售给乙公司。至 2X 17年12月31日该批商品尚未对外部第三方出售。假定甲公司取得该项投资时，乙公 司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相等，两者在以前期间未发生过内部交易。

　乙公司2 X 17年度实现净利润 2 000万元，不考虑所得税等其他因素的影响。

上述甲公司在确认应享有乙公司 2X 17年净损益时，如果有证据表明交易价格 640万元

与甲公司该商品账面价值 800万元之间的差额是该资产发生了减值损失， 在确认投资损益时

不应予以抵销。甲公司应当进行的会计处理为：

400借：长期股权投资一一损益调整 400 (2 000 X 20%

400

贷：投资收益